2016年12月31日，A公司向其母公司甲公司發行1 000萬股普通股（每股面值為1元，每股公允價值為4.34元），取得甲公司持有的B公司100%的股權，并于當日能夠對B公司實施控制。

2016年12月31日，甲公司合并財務報表中的B公司凈資產賬面價值為4 000萬元。A公司為發行股票發生的直接相關費用為80萬元，發生的審計、法律服務、評估咨詢等中介費用為10萬元。上述款項已通過銀行存款支付。

甲公司、A公司、B公司采用了一致的會計政策。

賬務處理：

（1）確定長期股權投資初始投資成本

借：長期股權投資                      4 000

    貸：股本                              1 000

           資本公積——股本溢價      3 000

（2）與發行股票相關的直接費用

借：資本公積——股本溢價               80

    貸：銀行存款                             80

（3）審計、法律服務、評估咨詢等中介費用

借：管理費用                                10

    貸：銀行存款                            10

2012年12月31日，為了更好的控制成本，飛馬集團公司以一臺機器設備和一棟已到租賃期的寫字樓換取某汽車配件公司100%股份，并于當日起能對該汽車配件公司實施控制。交易前，飛馬集團和汽車配件公司不存在關聯方關系。相關資產的賬面價值和公允價值如下：

飛馬集團公司為一般納稅人，適用的增值稅稅率為13%，不考慮轉讓投資性房地產相關稅費。

換出固定資產的增值稅銷售稅額=1500×13%=195（萬元）

賬務處理

（1）固定資產轉清理

借:固定資產清理                 1 300              

    累計折舊                      500

    固定資產減值準備           200

   貸：固定資產                         2 000

（2）確認長期股權投資初始投資成本

借：長期股權投資                 2 695

    貸：固定資產清理                     1 500

         應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）  195

      其他業務收入                      1 000

（3）結轉固定資產清理

借：固定資產清理                 200

    貸：資產處置損益                       200

（4）結轉投資性房地產

①結轉投資性房地產賬面價值

借：其他業務成本                          700 

  貸：投資性房地產——成本               600

                           ——公允價值變動    100

②結轉公允價值變動損益

借：公允價值變動損益                 100

    貸：其他業務成本                           100

 A公司于2×09年1月2日取得B公司30%的股權，支付價款3000萬元。取得投資時被投資單位賬面所有者權益的構成如下（假定該時點被投資單位各項可辨認資產、負債的公允價值與其賬面價值相同（單位：萬元）：

實收資本                       3 000

資本公積                       2 400

盈余公積                          600

未分配利潤                    1 500

所有者權益總額             7 500

假定在B公司的董事會中，所有股東均以其持股比例行使表決權。A公司在取得對B公司的股權后，派人參與了B公司的財務和生產經營決策。因能夠對B公司的生產經營決策施加重大影響，A公司對該項投資采用權益法核算。取得投資時，A公司應進行的賬務處理為：

借：長期股權投資——投資成本　　　 3000 　　　    

     貸：銀行存款　　　　　　       3000

長期股權投資的成本3000萬元大于取得投資時應享有B公司可辨認凈資產公允價值的份額2250萬元（7500×30%），不對其初始投資成本進行調整。

假定上例中取得投資時B公司可辨認凈資產公允價值為12000萬元，A公司按持股比例30%計算確定應享有3600萬元，則初始投資成本與應享有B公司可辨認凈資產公允價值份額之間的差額600萬元應計入取得投資當期的損益。

借：長期股權投資——投資成本　　　3000

  貸：銀行存款　　　　　　         3000

借：長期股權投資——投資成本　　 　600　　　

  貸：營業外收入　　　　 　   　600

甲公司于2×09年1月2日購入乙公司30%的股份，購買價款為20 00萬元，自取得股份之日起派人參與乙公司的生產經營決策。取得投資日，乙公司可辨認凈資產公允價值為6000萬元，除下列項目外，其他資產、負債的公允價值與賬面價值相同（單位：萬元）。

假定乙公司于2×09年實現凈利潤600萬元，其中在甲公司取得投資時的賬面存貨有80%對外出售。甲公司與乙公司的會計年度及采用的會計政策相同。固定資產、無形資產分別采用年限平均法和直線法提取折舊或攤銷，預計凈殘值均為0。假定甲、乙公司間未發生任何內部交易。甲公司在確定其享有乙公司2×09年的投資收益時，應在乙公司實現凈利潤的基礎上，根據取得投資時有關資產的賬面價值與其公允價值差額的影響進行調整（假定不考慮所得稅影響）：

調整后的凈利潤=600-（700-500）×80%-（1 200÷16-1 000÷20）-（800÷8-600÷10）=375（萬元）。

 甲公司應享有份額=375×30%=112.5（萬元）。

 借：長期股權投資——乙公司——損益調整 112.5

　貸：投資收益　　　　　　　　　　    　 112.5

甲公司持有乙公司20%有表決權的股份，能夠對乙公司施加重大影響。2×09年9月，甲公司將其賬面價值為800萬元的商品以1200萬元的價格出售給乙公司，乙公司將取得的商品作為管理用固定資產，預計使用壽命為10年，凈殘值為0。假定甲公司取得該項投資時，乙公司各項可辨認資產、負債的公允價值與其賬面價值相同，兩者在以前期間未發生過內部交易。乙公司2×09年實現凈利潤為2000萬元。不考慮相關稅費等其他因素影響。

甲公司應當進行以下賬務處理：

借:長期股權投資——損益調整　 　322　　　

                [（2000-400+400÷10×3/12）×20%]

　貸:投資收益　　　　　　　　        322

甲公司持有乙公司20%有表決權股份，能夠對乙公司施加重大影響。20×9年8月，乙公司將其成本為900萬元的商品以1 500萬元的價格出售給甲公司，甲公司將取得的商品確認為存貨。至20×9年12月31日，甲公司仍未對外出售該存貨。乙公司20×9年實現凈利潤4 800萬元。

假定甲公司取得該項投資時，乙公司各項可辨認資產、負債公允價值與其賬面價值相同，兩者在以前期間未發生過內部交易。假定不考慮相關稅費等其他因素影響。

甲公司20×9年末，應進行如下賬務處理：

借：長期股權投資—乙公司—損益調整   840

     【（4 800-600）×20%】

    貸：投資收益                             840

假定2×10年，甲公司將該商品以1 800萬元的價格出售給外部獨立第三方，乙公司2×10年實現的凈利潤為3 000萬元。甲公司的賬務處理如下：

借：長期股權投資—乙公司—損益調整     720

     【（3 000+600）×20%】

    貸：投資收益                            720

2015年1月2日，A公司以銀行存款800萬元自非關聯方處取得B公司10%的股權，將其作為其他權益工具投資核算。

2015年12月31日，該股權的公允價值為1000萬元。

2016年1月2日，A公司又以1650萬元銀行存款自另一非關聯方處取得B公司15%的股權，相關手續于當日完成， A公司能夠對B公司施加重大影響，對該項股權投資轉為采用權益法核算。當日，A公司原持有B公司10%的股權公允價值為1100萬元，B公司可辨認凈資產公允價值為10 000萬元。A公司按照凈利潤10%提取法定盈余公積，不考慮相關稅費等其他因素影響。 

要求：編制上述業務會計分錄

【解析】

（1）2015年1月2日

借：其他權益工具投資——成本        800

    貸：銀行存款                             800

（2）2015年12月31日

借：其他權益工具投資——公允價值變動     200

    貸：其他綜合收益 —其他權益工具投資公允價值變動    200

（3）2016年1月2日                                           

借：長期股權投資—投資成本          2 750

    貸：其他權益工具投資—成本        800

                                —公允價值變動       200

            盈余公積                     10

            利潤分配—未分配利潤            90

            銀行存款                          1 650

借：其他綜合收益—其他權益工具投資公允價值變動     200

    貸：盈余公積                           20  

           利潤分配—未分配利潤                180

長期股權投資初始投資成本為2750萬元 （1100+1650）大于應享有B公司可辨認凈資產公允價值份額2500萬元（10000×25%），所以不調整。

2×09年1月1日，A公司取得同一控制下的B公司25%的股份，實際支付款項9000萬元，能夠對B公司施加重大影響。相關手續于當日辦理完畢。當日，B公司可辨認凈資產賬面價值為33000萬元（假定與公允價值相等）。2×09年及2×10年度，B公司共實現凈利潤1500萬元，無其他所有者權益變動。

2×11年1月1日，A公司以定向增發3000萬股普通股（每股面值為1元，每股公允價值為4.5元）的方式取得同一控制下另一企業所持有的B公司35%股權，相關手續于當日完成。

進一步取得投資后，A公司能夠對B公司實施控制。當日，B公司在最終控制方合并財務報表中的凈資產的賬面價值為34500萬元。

假定A公司和B公司采用的會計政策和會計期間相同，均按照10%的比例提取法定盈余公積。A公司和B公司一直受同一最終控制方控制。上述交易不屬于一攬子交易。不考慮相關稅費等其他因素影響。

【解析】

（1）確定合并日長期股權投資的初始投資成本=合并日A公司享有B公司在最終控制方合并財務報表中凈資產的賬面價值份額=345 00×60%= 20700（萬元）。

（2）原25%的股權投資采用權益法核算，在合并日的原賬面價值=9000+1500×25%= 9375（萬元）。

追加投資35%所支付對價的賬面價值為3000萬元。

合并對價賬面價值=9375 +3000=12375（萬元）。

（3）長期股權投資初始投資成本與合并對價賬面價值之間的差額的處理

長期股權投資初始投資成本與合并對價賬面價值之間的差額= 20700 -12375=8325（萬元）。

借：長期股權投資　　　   20 700 

　貸：長期股權投資——投資成本　 9 000

　　　　　　　　　——損益調整　 375

　　　股本　　　　　　　　         3 000

　　　資本公積——股本溢價         8 325

2015年1月2日，A公司以600萬元自非關聯方取得B公司10%股權，作為其他權益工具投資核算。2015年12月31日，公允價值900萬元。2016年6月1日，A公司以5000萬元自非關聯方取得B公司50%股權，當日能對B公司實施控制。當日，其他權益工具投資公允價值1000萬元，B公司可辨認凈資產公允價值為9000萬元。假定A公司購買10%股權和后續購買50%股權的交易不構成“一攬子交易”。

賬務處理：

（1）2015年1月2日

借：其他權益工具投資——成本       600

    貸：銀行存款                          600

（2）2015年12月31日

借:其他權益工具投資——公允價值變動         300

    貸：其他綜合收益——其他權益工具投資公允價值變動   300

（3）2016年6月1日

借：長期股權投資               6 000

    貸：其他權益工具投資—成本          600

                               —公允價值變動     300

           盈余公積                  10

           利潤分配—未分配利潤          90

           銀行存款              5 000

同時

借：其他綜合收益——其他權益工具投資公允價值變動 300

    貸：盈余公積                 30

         利潤分配—未分配利潤       270

2015年1月2日，A公司以600萬元自非關聯方取得B公司20%股權，能對B公司實施重大影響。當日B公司凈資產賬面價值與公允價值均為2500萬元。2015年B公司實現凈利潤300萬元，其他綜合收益增加75萬元，資本公積增加25萬元。

2016年1月2日，A公司以1600萬元自非關聯方取得B公司40%股權，當日能對B公司實施控制。當日，A公司持有B公司20%股權公允價值為800萬元。

2017年1月2日，A公司以2800萬元將其持有的B公司60%股權轉讓給C公司，銀行存款已收到。假定A公司購買20%股權和后續購買40%股權的交易不構成“一攬子交易”。

賬務處理如下:

（1）2015年1月2日

借：長期股權投資——投資成本      600

    貸：銀行存款                    600

長期股權投資初始成本600萬元大于應享有B公司可辨認凈資產公允價值份額500萬元，所以不調整。

（2）2015年12月31日

借：長期股權投資——損益調整      60

     貸：投資收益               60【300×20%】

借：長期股權投資——其他綜合收益    15

    貸：其他綜合收益          15【75×20%】

借：長期股權投資——其他權益變動      5

    貸：資本公積 ——其他資本公積         5【25×20%】

（3）2016年1月2日

借：長期股權投資              2 280

    貸：長期股權投資—投資成本     600

                           —損益調整        60

                           —其他綜合收益   15   

                           —其他權益變動     5

           銀行存款               1 600

（4）2017年1月2日

借：銀行存款                     2 800

    貸：長期股權投資            2 280

         投資收益                   520

借：其他綜合收益                15

    貸：投資收益                  15

借：資本公積——其他資本公積       5

    貸：投資收益              5