母公司在編制合并現金流量表時，應將其直接以現金對子公司進行長期股權投資形成的現金流量，與子公司籌資活動形成的與之對應的現金流量相互抵銷。（  　）  

【答案】√

甲公司于2014年12月29日以2 000萬元取得對乙公司80%的股權，能夠對乙公司實施控制，形成非同一控制下的企業合并,合并當日乙公司可辨認凈資產公允價值總額為1 600萬元。2015年12月31日甲公司又斥資180萬元自乙公司的其他股東處取得乙公司10%的股權，再次投資日乙公司按照購買日凈資產公允價值持續計算的凈資產賬面價值金額（對母公司的價值）為1 900萬元。甲公司、乙公司及乙公司的少數股東在交易前不存在任何關聯方關系。不考慮其他因素，則甲公司在編制2015年的合并資產負債表時，因購買少數股權而調整的資本公積金額為（　　）萬元。

A.10      B.20       C.30       D.-10   

【答案】A

【解析】甲公司在編制2015年合并財務報表時，因購買少數股權應調增的資本公積金額=1 900×10%-180=10（萬元）。

甲公司于2013年2月20日取得乙公司80%的股權，成本為8 600萬元，購買日乙公司可辨認凈資產公允價值總額為9 800萬元。假定該項合并為非同一控制下企業合并。2015年1月2日，甲公司將其持有的對乙公司長期股權投資其中的25%對外出售，取得價款2 600萬元。出售投資當日，乙公司自甲公司取得其80%股權之日持續計算的應當納入甲公司合并財務報表的凈資產總額為 12 000萬元。該項交易后，甲公司持有乙公司剩余股權的比例為60%，仍能夠控制乙公司的財務和生產經營決策。假定商譽未發生減值，不考慮相關稅費等因素影響。

要求：（1）編制甲公司個別報表中處置25%股權的會計分錄。（2）計算合并財務報表中產生的商譽、資本公積和投資收益金額。

【解析】

（1）個別報表

借：銀行存款      2 600

   貸：長期股權投資   2 150

         投資收益      450

（2）合并報表

商譽=8600-9800×80%=760（萬元）

資本公積=2 600-12 000×20%=200（萬元）

投資收益=0（萬元）

2×12年1月1日，甲公司和乙公司分別出資800萬元和200萬元設立A公司，甲公司、乙公司的持股比例分別為80%和20%。A公司為甲公司的子公司。

2×13年1月1日，乙公司對A公司增資400萬元，增資后占A公司股權比例為30%。增資完成后，甲公司仍控制A公司。

A公司自成立日至增資前實現凈利潤1 000萬元，除此以外，不存在其他影響A公司凈資產變動的事項（不考慮所得稅等影響）。

【分析】

本例中，甲公司持股比例原為80%，由于少數股東乙公司增資而變為70%。增資前，甲公司按照80%的持股比例享有的A公司凈資產賬面價值為1 600萬元（2 000×80%）；增資后，甲公司按照70%持股比例享有的凈資產賬面價值為1 680萬元（2 400×70%），兩者之間的差額80萬元，在甲公司合并資產負債表中應調增資本公積。

甲公司是A公司的母公司，持有A公司80%的股份。

2×13年5月1日，A公司向甲公司銷售商品1 000萬元，商品銷售成本為700萬元，甲公司以銀行存款支付全款，將購進的該批商品作為存貨核算。

截至2×13年12月31日，該批商品仍有20%未實現對外銷售。

2×13年年末，甲公司對剩余存貨進行檢查，發現未發生存貨跌價損失。除此之外，甲公司與A公司2×13年未發生其他交易（不考慮所得稅等影響）。

【分析】

2×13年存貨中包含的未實現內部銷售損益為60萬元[（1 000－700）×20%]。

在2×13年合并財務報表工作底稿中的抵銷分錄如下：

借：營業收入　　 1 000

　貸：營業成本　 1 000

借：營業成本　　60

　貸：存貨　 　60

同時：

由于該交易為逆流交易，應將內部銷售形成的存貨中包含的未實現內部銷售損益在甲公司和A公司少數股東之間進行分攤。

在存貨中包含的未實現內部銷售損益中，歸屬于少數股東的未實現內部銷售損益分攤金額為12萬元（60×20%）。

在2×13年合并財務報表工作底稿中的抵銷分錄如下：

借：少數股東權益　　　12

　貸：少數股東損益  　12

甲公司于2014年12月29日以2 000萬元取得對乙公司80%的股權，能夠對乙公司實施控制，形成非同一控制下的企業合并,合并當日乙公司可辨認凈資產公允價值總額為1 600萬元。2015年12月31日甲公司又斥資180萬元自乙公司的其他股東處取得乙公司10%的股權，再次投資日乙公司按照購買日凈資產公允價值持續計算的凈資產賬面價值金額（對母公司的價值）為1 900萬元。甲公司、乙公司及乙公司的少數股東在交易前不存在任何關聯方關系。不考慮其他因素，則甲公司在編制2015年的合并資產負債表時，因購買少數股權而調整的資本公積金額為（　　）萬元。

A.10      B.20       C.30       D.-10   

【答案】A

【解析】甲公司在編制2015年合并財務報表時，因購買少數股權應調增的資本公積金額=1 900×10%-180=10（萬元）。

甲公司有關投資業務如下：

（1）2013年1月1日，甲公司以銀行存款840萬元自非關聯方處取得了乙公司20%股權，并能夠對其施加重大影響。當日，乙公司可辨認凈資產公允價值為4500萬元（與賬面價值相等）。2013年乙公司累計實現凈利潤720萬元、其他債權投資公允價值變動增加計入其他綜合收益225萬元、除凈損益、其他綜合收益及利潤分配以外的其他所有者權益變動增加75萬元。

（2）2014年1月1日，甲公司另支付現金2400萬元，自另一非關聯方處取得乙公司40%股權，并取得對乙公司的控制權。購買日，甲公司原持有的對乙公司的20%股權的公允價值為1200萬元；乙公司可辨認凈資產公允價值為5400萬元。假設上述交易不構成“一攬子交易”，且相關手續均于當日完成。不考慮相關稅費等其他因素影響。

要求：

（1）作出甲公司個別財務報表中的會計處理；

（2）作出甲公司在合并財務報表中的會計處理。

（1）甲公司個別財務報表中的會計處理：

①2013年1月1日

借：長期股權投資—投資成本      840

   　貸：銀行存款　　 840

借：長期股權投資—投資成本       60

                                    （4 500×20%-840）

    貸：營業外收入　 　　60

②2013年12月31日

   借：長期股權投資—損益調整　　 144

   　　　　　　　　—其他綜合收益　45

   　　　　　　　　—其他權益變動　　15

   　貸：投資收益　　　144（720×20%）

   　　　其他綜合收益　 45（225×20%）

   　　　資本公積　　　15（75×20%）

   至2013年12月31日長期股權投資的賬面價值=840+60+144+45+15=1104（萬元）。

③2014年1月1日

 a.購買日對子公司按成本法核算的初始投資成本=1104+2400=3504（萬元）

   借：長期股權投資　     3 504

   　貸：長期股權投資—投資成本　      900

   　　　　　　　　　—損益調整　      144

   　　　　　　　　　—其他綜合收益    45

   　　　　　　　　　—其他權益變動　  15

   　　　銀行存款　       2 400

b.甲公司原持有股權相關的其他綜合收益45萬元以及其他所有者權益變動15萬元在購買日均不進行會計處理。

（2）甲公司在合并財務報表中的會計處理

①購買日之前持有的被購買方的股權，應當按照該股權在購買日的公允價值進行重新計量：

借：長期股權投資　　 　1 200

  　貸：長期股權投資　  　1 104

   　　   投資收益　      96

②購買日之前持有的被購買方的股權涉及權益法核算下的其他綜合收益、其他所有者權益變動的，應當轉為購買日所屬當期收益：

   借：其他綜合收益　　45

   　　資本公積　　　15

   　貸：投資收益　　　  60

③購買日計算的合并商譽

合并財務報表中的合并成本=1 200+2 400=3 600（萬元）；

購買日的合并商譽=3 600-5 400×60%=360（萬元）。

甲公司于2013年2月20日取得乙公司80%的股權，成本為8 600萬元，購買日乙公司可辨認凈資產公允價值總額為9 800萬元。假定該項合并為非同一控制下企業合并。2015年1月2日，甲公司將其持有的對乙公司長期股權投資其中的25%對外出售，取得價款2 600萬元。出售投資當日，乙公司自甲公司取得其80%股權之日持續計算的應當納入甲公司合并財務報表的凈資產總額為 12 000萬元。該項交易后，甲公司持有乙公司剩余股權的比例為60%，仍能夠控制乙公司的財務和生產經營決策。假定商譽未發生減值，不考慮相關稅費等因素影響。

要求：（1）編制甲公司個別報表中處置25%股權的會計分錄。（2）計算合并財務報表中產生的商譽、資本公積和投資收益金額。

【解析】

（1）個別報表

借：銀行存款        2 600

   貸：長期股權投資      2 150

          投資收益          450

（2）合并報表

商譽=8600-9800×80%=760（萬元）

資本公積=2 600-12 000×20%=200（萬元）

投資收益=0（萬元）

2014年1月1日，甲公司以1800萬元自非關聯方購入乙公司100%有表決權的股份，取得對乙公司的控制權；乙公司當日可辨認凈資產的賬面價值和公允價值均為1500萬元。2014年度，乙公司以當年1月1日可辨認資產公允價值為基礎計算實現的凈利潤為125萬元，未發生其他影響所有者權益變動的交易或事項。2015年1月1日，甲公司以2000萬元轉讓上述股份的80%，剩余股份的公允價值為500萬元。轉讓后，甲公司能夠對乙公司施加重大影響。不考慮其他因素，甲公司因轉讓該股份計入2015年度合并財務報表中投資收益項目的金額為（　　）萬元。 

A.560       B.575          C.700            D.875  

【答案】B

【解析】2014年1月1日合并時產生的商譽=1800-1500=300（萬元）；本題是處置子公司喪失控制權的情況下，2015年1月1日處置長期股權投資在合并報表中確認的投資收益=（處置對價+剩余股權公允價值）-(享有原子公司自購買日開始持續計算的可辨認凈資產的份額+商譽)+其他綜合收益結轉份額=（2000+500）-（1500+125+300）=575（萬元）。

2×12年1月1日，甲公司和乙公司分別出資800萬元和200萬元設立A公司，甲公司、乙公司的持股比例分別為80%和20%。A公司為甲公司的子公司。

2×13年1月1日，乙公司對A公司增資400萬元，增資后占A公司股權比例為30%。增資完成后，甲公司仍控制A公司。

A公司自成立日至增資前實現凈利潤1 000萬元，除此以外，不存在其他影響A公司凈資產變動的事項（不考慮所得稅等影響）。

【分析】本例中，甲公司持股比例原為80%，由于少數股東乙公司增資而變為70%。增資前，甲公司按照80%的持股比例享有的A公司凈資產賬面價值為1 600萬元（2 000×80%）；增資后，甲公司按照70%持股比例享有的凈資產賬面價值為1 680萬元（2 400×70%），兩者之間的差額80萬元，在甲公司合并資產負債表中應調增資本公積。

甲公司是A公司的母公司，持有A公司80%的股份。

2×13年5月1日，A公司向甲公司銷售商品1 000萬元，商品銷售成本為700萬元，甲公司以銀行存款支付全款，將購進的該批商品作為存貨核算。

截至2×13年12月31日，該批商品仍有20%未實現對外銷售。

2×13年年末，甲公司對剩余存貨進行檢查，發現未發生存貨跌價損失。除此之外，甲公司與A公司2×13年未發生其他交易（不考慮所得稅等影響）。

【分析】

2×13年存貨中包含的未實現內部銷售損益為60萬元[（1 000－700）×20%]。

在2×13年合并財務報表工作底稿中的抵銷分錄如下：

借：營業收入　 1 000

　貸：營業成本　 1 000

借：營業成本　　60

　貸：存貨 　60

同時：

由于該交易為逆流交易，應將內部銷售形成的存貨中包含的未實現內部銷售損益在甲公司和A公司少數股東之間進行分攤。

在存貨中包含的未實現內部銷售損益中，歸屬于少數股東的未實現內部銷售損益分攤金額為12萬元（60×20%）。

在2×13年合并財務報表工作底稿中的抵銷分錄如下：

借：少數股東權益　 　12

　貸：少數股東損益 　12

對于通過非同一控制下企業合并在年度中期增加的子公司，母公司在編制合并報表時，應將該子公司合并當期期初至報告期末的收入、費用和利潤納入合并利潤表中。（　　）

【答案】×

【解析】報告期內，因非同一控制下企業合并增加的子公司，在編制合并利潤表時，應當將該子公司購買日至報告期末的收入、費用、利潤納入合并利潤表。

甲公司和乙公司采用的會計政策和會計期間相同，甲公司和乙公司2014年至2015年有關長期股權投資及其內部交易或事項如下：

資料一：2014年度資料

①1月1日，甲公司以銀行存款18 400萬元自非關聯方購入乙公司80%有表決權的股份。交易前，甲公司不持有乙公司的股份且與乙公司不存在關聯方關系；交易后，甲公司取得乙公司的控制權。乙公司當日可辨認凈資產的賬面價值為23 000萬元，其中股本6 000萬元，資本公積4 800萬元、盈余公積1 200萬元、未分配利潤11 000萬元；各項可辨認資產、負債的公允價值與其賬面價值均相同。

②3月10日，甲公司向乙公司銷售A產品一批，售價為2 000萬元，生產成本為1 400萬元。至當年年末，乙公司已向集團外銷售A產品的60%。剩余部分形成年末存貨，其可變現凈值為600萬元，計提了存貨跌價準備200萬元；甲公司應收款項2 000萬元尚未收回，計提壞賬準備100萬元。

③7月1日，甲公司將其一項專利權以1 200萬元的價格轉讓給乙公司，款項于當日收存銀行。甲公司該專利權的原價為1 000萬元，預計使用年限為10年、殘值為零，采用年限平均法進行攤銷，至轉讓時已攤銷5年。乙公司取得該專利權后作為管理用無形資產核算，預計尚可使用5年，殘值為零。采用年限平均法進行攤銷。

④乙公司當年實現的凈利潤為6 000萬元，提取法定盈余公積600萬元，向股東分配現金股利3000萬元；因持有的其他權益工具投資公允價值上升計入當期其他綜合收益的金額為400萬元。

資料二：2015年度資料

2015年度，甲公司與乙公司之間未發生內部購銷交易。至2015年12月31日，乙公司上年自甲公司購入的A產品剩余部分全都向集團外售出；乙公司支付了上年所欠甲公司貨款2000萬元。

假定不考慮增值稅、所得稅等相關稅費及其他因素。

要求：

（1）編制甲公司2014年12月31日合并乙公司財務報表時按照權益法調整長期股權投資的調整分錄以及該項投資直接相關的(含甲公司內部投資收益)抵銷分錄。

（2）編制甲公司2014年12月31日合并乙公司財務報表時與內部購銷交易相關的抵銷分錄。(不要求編制與合并現金流量表相關的抵銷分錄)

（3）編制甲公司2015年12月31日合并乙公司財務報表時與內部購銷交易相關的抵銷分錄。(不要求編制與合并現金流量表相關的抵銷分錄)

【解析】　

(1) 

①調整長期股權投資

借：長期股權投資      4 800【6000×80%】

    貸：投資收益       4 800

借：投資收益       2 400

    貸：長期股權投資     2 400

借：長期股權投資       320

    貸：其他綜合收益       320

②抵銷長期股權投資與子公司所有者權益

借：股本       6 000

　　資本公積       4 800

　　盈余公積       1 800

　　未分配利潤— 年末      13 400

     【11000+6000-600-3000】

　　其他綜合收益       400

   貸：長期股權投資        21 120

　　   少數股東權益       5 280

③抵銷對子公司投資收益和子公司利潤分配

借：未分配利潤— 年初      11 000

     投資收益        4 800

　  少數股東損益       1 200

　貸：提取盈余公積       600

　   　對所有者(或股東)的分配     3 000

　　   未分配利潤 —年末         13 400

(2)2014年12月31日內部購銷交易相關的抵銷分錄：

借：營業收入　    2 000

   貸：營業成本      2 000

借：營業成本　    240

   貸：存貨　     240

借：存貨— 存貨跌價準備   200

   貸：資產減值損失　    200

借：應付賬款   2 000

   貸：應收賬款      2 000

借：應收賬款— 壞賬準備 　100

   貸：信用減值損失　     100

借：資產處置收益　　　        700

   貸：無形資產——原價         700

借：無形資產——累計攤銷 　70【 700/5×6/12 】

　　貸：管理費用　　　　　     70

(3)2015年12月31日內部購銷交易相關的抵銷分錄：

借：未分配利潤— 年初       240

   貸：存貨        240

借：存貨     240

    貸：營業成本      240

借：存貨— 存貨跌價準備     200

   貸：未分配利潤— 年初       200

借：營業成本       200

   貸：存貨— 存貨跌價準備      200

借：應收賬款— 壞賬準備         100

   貸：未分配利潤— 年初        100

借：信用減值損失    100

   貸：應收賬款— 壞賬準備       100

借：未分配利潤— 年初       700

   貸：無形資產— 原價      700

借：無形資產— 累計攤銷       70

   貸：未分配利潤— 年初       70

借：無形資產— 累計攤銷      140【 700/5 】

   貸：管理費用         140