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第七節 房地產開發經營業務的所得稅處理
一、房地產開發經營業務的概念
企業房地產開發經營業務包括土地的開發，建造、銷售住宅、商業用房以及其他建筑物、附著物、配套設施等開發產品的一系列經營活動。
除土地開發之外，其他開發產品符合下列條件之一的，應視為已經完工：
(1)開發產品竣工證明材料已報房地產管理部門備案。
(2)開發產品已開始投入使用。
(3)開發產品已取得了初始產權證明。
【解釋】完工的三個條件基本相同，采用竣工、使用、產權孰早的原則。
【案例】2008年2月，S房地產開發公司把一棟寫字樓出包給祥瑞建筑公司承建。7月，S公司將該寫字樓預售給大華服裝廠，收到預付款300萬 元，當月按規定計算出預計毛利額30萬元，已計入當期應納稅所得額。10月10日，S公司將該寫字樓竣工證明材料上報房地產管理部門備案。10月20 日，S公司取得了該寫字樓的初始產權證明，但該寫字樓已于9月20日交付購買方使用。S公司在計算該寫字樓時，完工時間應以9月20日為準，而不是10月10日，也不是10月20日。
二、收入的稅務處理(熟悉)
1.開發產品銷售收入的范圍
銷售開發產品過程中取得的全部價款，包括現金、現金等價物及其他經濟利益。企業代有關部門、單位和企業收取的各種基金、費用和附加等，凡納入開 發產品價內或由企業開具發票的，應按規定全部確認為銷售收入;未納入開發產品價內并由企業之外的其他收取部門、單位開具發票的，可作為代收代繳款項進行管 理(客觀題)。
【案例】甲房地產企業銷售商品房收取貨幣資金4000萬元，其中含代市政部門收取的專用基金300萬元，由甲企業開具發票;另含代物業管理部門預收20萬元的垃圾處置費，由物業管理部門開具發票。則該房地產企業的收入為4000-20=3980(萬元)。
2.收入的實現規則，具體按以下規定確認：
(1)采取一次性全額收款方式銷售開發產品的，應于實際收訖價款或取得索取價款憑據(權利)之日，確認收入的實現。
(2)采取分期收款方式銷售開發產品的，應按銷售合同或協議約定的價款和付款日確認收入的實現。付款方提前付款的，在實際付款日確認收入的實現。
(3)采取銀行按揭方式銷售開發產品的，應按銷售合同或協議約定的價款確定收入額，其首付款應于實際收到日確認收入的實現，余款在銀行按揭貸款辦理轉賬之日確認收入的實現。
(4)采取委托方式銷售開發產品(房地產代理公司)
①采取支付手續費方式委托銷售開發產品的，應按銷售合同或協議中約定的價款于收到代銷單位代銷清單之日確認收入的實現。
②采取視同買斷方式委托銷售開發產品的，屬于開發企業與購買方簽訂銷售合同或協議，或開發企業、受托方、購買方三方共同簽訂銷售合同或協議的， 如果銷售合同或協議中約定的價格高于買斷價格，則應按銷售合同或協議中約定的價格計算的價款于收到受托方已銷開發產品清單之日確認收入的實現;如果屬于前 兩種情況中銷售合同或協議中約定的價格低于買斷價格，以及屬于受托方與購買方簽訂銷售合同或協議的，則應按買斷價格計算的價款于收到受托方已銷開發產品清 單之日確認收入的實現。
③采取基價(保底價)并實行超基價雙方分成方式委托銷售開發產品的，屬于由開發企業與購買方簽訂銷售合同或協議，或開發企業、受托方、購買方三 方共同簽訂銷售合同或協議的，如果銷售合同或協議中約定的價格高于基價，則應按銷售合同或協議中約定的價格計算的價款于收到受托方已銷開發產品清單之日確 認收入的實現，開發企業按規定支付受托方的分成額，不得直接從銷售收入中減除;如果銷售合同或協議約定的價格低于基價的，則應按基價計算的價款于收到受托 方已銷開發產品清單之日確認收入的實現。屬于由受托方與購買方直接簽訂銷售合同的，則應按基價加上按規定取得的分成額于收到受托方已銷開發產品清單之日確 認收入的實現。
④采取包銷方式委托銷售開發產品的，包銷期內可根據包銷合同的有關約定，參照上述①～③項規定確認收入的實現;包銷期滿后尚未出售的開發產品，企業應根據包銷合同或協議約定的價款和付款方式確認收入的實現。
3.視同銷售的確認
企業將開發產品用于捐贈、贊助、職工福利、獎勵、對外投資、分配給股東或投資人、抵償債務、換取其他企事業單位和個人的非貨幣性資產等行為，應 視同銷售，于開發產品所有權或使用權轉移，或于實際取得利益權利時確認收入(或利潤)的實現。確認收入(或利潤)的方法和順序為：
(1)按本企業近期或本年度最近月份同類開發產品市場銷售價格確定;
(2)由主管稅務機關參照當地同類開發產品市場公允價值確定;
(3)按開發產品的成本利潤率確定。開發產品的成本利潤率不得低于15%，具體比例由主管稅務機關確定。
4.企業銷售未完工開發產品(即指期房)的計稅毛利率由各省、自治、直轄市國家稅務局、地方稅務局按下列規定進行確定：(一看房屋性質，二看房屋區域)
【例題·單選題】企業銷售位于地及地級市城區的開發項目，未完工開發產品的計稅毛利率由各省、自治、直轄市國家稅務局、地方稅務局按不得低于( )確定。
A.15%
B.10%
C.5%
D.3%
【答案】B
5.企業銷售未完工開發產品取得的收入，應先按預計計稅毛利率分季(或月)計算出預計毛利額，計入當期應納稅所得額。開發產品完工后，企業應及 時結算其計稅成本并計算此前銷售收入的實際毛利額，同時將其實際毛利額與其對應的預計毛利額之間的差額，計入當年度企業本項目與其他項目合并計算的應納稅 所得額。
6.(未售先租)企業新建的開發產品在尚未完工或辦理房地產初始登記、取得產權證前，與承租人簽訂租賃預約協議的，自開發產品交付承租人使用之日起，出租方取得的預租價款按租金確認收入的實現。
【例題·單選題】下列關于房地產開發企業收入確認的企業所得稅處理，錯誤的是( )。(2011年)
A.采取分期收款方式銷售開發產品的，應將全部款項收回時確認收入的實現
B.采取一次性全額收款方式銷售開發產品的，應于實際收訖價款或取得索取價款憑據(權利)之日，確認收入的實現
C.企業將開發產品用于捐贈、贊助、對外投資，于開發產品所有權或使用權轉移，或于實際取得利益權利時確認收入的實現
D.采取銀行按揭方式銷售開發產品的，應按銷售合同或協議約定的價款確定收入額，其首付款應于實際收到日確認收入的實現
【答案】A
【解析】選項A：采取分期收款方式銷售開發產品的，應按銷售合同或協議約定的價款和付款日期確認收入的實現。付款方提前付款的，在實際付款日確認收入的實現。
